Год непринятых законов
Обычно налогоплательщики ругают законодателя за множество новых норм и законов, с которыми приходится разбираться в начале очередного налогового периода. В этом году претензии противоположны: отсутствие практической работы, направленной на совершенствование налогового законодательства, будет мешать развитию бизнеса.Каждый новый год для российских налогоплательщиков, как правило, начинается с изучения и критики вступивших в силу законов, нормативных актов. В этом отношении 2013-й можно назвать нетипичным: дискуссий о налоговых новациях в минувшем году было много, но до уровня законодательных документов дошли единицы. Это дало основание генеральному директору группы компаний «Налоги и финансовое право» Аркадию Брызгалину назвать 2012-й годом непринятых законов.
Вмененные и невменяемые
То, что единый налог на недвижимость не начнет действовать в срок (предполагалось, что это произойдет в 2013 году), стало очевидно еще в начале 2012-го: необходимая для него процедура оценки кадастровой стоимости недвижимости проведена лишь в части регионов. Где-то тормозом послужила неполная методическая база оценки, где-то — пассивность чиновников или смена региональных лидеров. Между тем необходимость введения этого налога назрела давно. Во-первых, он остается единственным некодифицированным налогом (действующим на основе нормативных актов аж 90-х годов, а не Налогового кодекса) в России. Во-вторых, на него сильно рассчитывают муниципалитеты, в казну которых он поступает. Как известно, этот налог должен заменить налоги на имущество физических лиц и земельный. Поскольку рассчитываться он будет на основе не инвентаризационной, как сейчас, а кадастровой стоимости недвижимости, начисления должны быть значительно выше. Это позволит хотя бы частично решить проблемы скудных муниципальных бюджетов.Не нашел места в повестке Государственной думы 2012 года и проект закона о налоге «на роскошь», предусматривающий введение более высоких ставок обложения дорогой движимости и недвижимости.
Не дождались поправок строители: разработанный проект изменений в части совершенствования порядка определения расходов инвесторов на строительство объектов транспортной инженерной инфраструктуры после трехлетнего обсуждения был отклонен Думой после первого чтения в самом конце 2012 года. Этот, казалось бы, технический документ затрагивает интересы многих участников рынка. «Сегодня муниципалитеты при выделении инвесторам земельных участков зачастую выставляют обязательное условие строительства рядом с жилыми объектами необходимой инфраструктуры — детских садов, транспортных развязок. Если вложения находятся в пределах разумного, инвесторы соглашаются выстроить объекты и передать их муниципалитету. И тут появляется налоговая, которая не принимает расходы по строительству этих объектов для целей налогообложения. С точки зрения логики, подход неправильный: у инвестора затраты “не деловые”, однако суды признавали в данном случае возможность инвестора уменьшить облагаемую прибыль. Поправки в НК должны были урегулировать это противоречие», — объясняет важность новации Аркадий Брызгалин.
Главное разочарование налогоплательщиков связано с ожидаемой «работой над ошибками» ФЗ-227. Этот закон регламентирует принципы определения и контроля для целей налогообложения «трансфертного ценообразования». Напомним, этот вид контроля в мировой практике вводится для крупных сделок, которые заключаются между «взаимозависимыми» юридическими лицами (например, заводом и его торговым домом), а также между российскими компаниями и резидентами офшорных налоговых юрисдикций (подробнее см. «Танец с граблями» , «Э-У» № 8 от 28.02.2012). Если налоговики сделают вывод, что такая сделка заключена по цене ниже рыночной и соответственно прибыль участника занижена, они имеют право после проведения специального расследования доначислить налоги, а с 2014 года применить еще и штрафные санкции. Чтобы доказать справедливость цены, налогоплательщики должны вести еще один вид учета (за контролируемыми сделками) и представлять в налоговые органы соответствующую документацию в обоснование «рыночности» цены.
Закон вступил в силу год назад, однако собственно процедура контроля заработает только в 2013-м: до 20 мая компаниям необходимо представить уведомления о контролируемых сделках, совершенных в 2012 году, а с 1 июня налоговики вправе требовать документацию, обосновывающую рыночные цены, примененные в контролируемых сделках, и выходить на ценовые проверки.
Год назад наши эксперты, комментируя новые правила, нашли в законе множество противоречий, ошибок, неточностей, способных привести к неверным расчетам цен и необоснованным штрафам. Руководитель департамента налоговой и имущественной безопасности ЗАО Аудиторская фирма «Аудит-Классик» Алексей Кафтанников говорит, что именно поэтому далеко не все крупные холдинги оказались готовы к введению новых правил налогового контроля: «Это объясняется и объемностью работ, которые возложены на налогоплательщиков, и тем, что новые правила налогового контроля за ценами сделок сложны для понимания и применения, нормы закона написаны тяжелым языком, многие из них имеют неоднозначное толкование и сформулированы некорректно».
Минфин обещал бизнес-сообществу учесть все замечания. Ожидалось как минимум 60 поправок в документ. Однако вместо этого законодатель пошел по традиционной для него схеме — выпустил толкования. «Появившиеся разъяснения Минфина вместо внесения ясности, наоборот, только запутывают: одни содержат весьма вольные и расширительные трактовки в пользу фискальных органов, а другие не дают никаких конкретных ответов на поставленный вопрос», — отмечает Алексей Кафтанников.
Больше всего экспертам не нравилась нечеткость формулы расчета объема контролируемых сделок, поскольку от этого зависит главный вопрос — считать ли их контролируемыми. Закон утверждает, что предметом интереса будут сделки между взаимозависимыми лицами на сумму свыше 3 млрд рублей. Старший налоговый менеджер PwC Анна Смолина говорит: изначально было не ясно, каким образом для целей определения «контролируемости» операции следует складывать доходы по сделкам в календарном году — попарно (все доходы по сделкам, совершенным налогоплательщиком с одним взаимозависимым лицом) или «веером» (доходы по всем сделкам, совершенным налогоплательщиком со всеми взаимозависимыми лицами). Ответ на вопрос получен только в письме ФНС: она высказалась за сложение доходов попарно с каждым лицом, являющимся контрагентом по контролируемым сделкам. Но исправить все недочеты путем выпуска писем и разъяснений невозможно. Так, по словам Анны Смолиной, до сих пор непонятно, к каким видам сделок будут применяться положения закона:
— Исходя из его текста, можно сделать вывод, что положения применимы только к сделкам с товарами, работами и услугами и не распространяются на иные сделки с имущественными правами, сделки, где цены устанавливаются в виде ставок. Закон также не уточняет, что следует понимать под сделкой: договор или отдельные операции (транзакции), совершаемые налогоплательщиком в рамках такого договора. Кроме того, что считать моментом совершения сделки — момент подписания договора, момент осуществления хозяйственной операции или момент признания дохода/расхода в целях налогообложения?
Аркадий Брызгалин указывает на опасность еще одной недоговоренности:
— Мы считали, что налоговиков должны интересовать сделки между взаимозависимыми лицами только на суммы свыше 3 млрд рублей. Все, что ниже, не относится к «контролируемым», а значит, проверяться не должно: государство намерено контролировать крупный бизнес. В марте Минфин в письме подтвердил наши предположения, издав соответствующее разъяснительное письмо. Но в октябре появились два письма, в которых он, по сути, взял свои слова назад: проверяться будут все сделки между взаимозависимыми лицами с той лишь разницей, что крупные будет вести специальное подразделение ФНС, а мелкие — местная налоговая инспекция. Получается, что под этот контроль попадают и малые предприятия. Но концепция закона была абсолютно другая!
Вмененные и вменяемые
Пожалуй, единственное действие, последовательно доведенное в прошлом году законодателем до конца, связано с реформированием единого налога на вмененный доход (ЕНВД).Суть режима ЕНВД заключается в том, что государство вменяет бизнесу потенциальную доходность и на основании этого рассчитывает налог. Как правило, он вводится в отношении тех видов предпринимательской деятельности, которые трудно контролировать: таковы торговля, гостиничный и ресторанный бизнес, перевозчики, предприятия, оказывающие бытовые услуги. В России этот режим введен еще в начале 90-х годов, когда большая часть предпринимателей вообще не хотела платить налогов, а затем закреплен в Налоговом кодексе. До поры до времени это устраивало и бизнес, и государство. В 2011 году Минфин начал дискуссию об отмене ЕНВД, аргументируя это тем, что «вмененка» себя изжила. Малый бизнес категорически не согласился, тогда после непродолжительной дискуссии чиновники выбрали «мягкий вариант» постепенной отмены.
На первом этапе ЕНВД становится добровольным налогом, но вместе с этим в отдельный режим выводится патентная система налогообложения (ПСН). Она также добровольна, однако воспользоваться ею могут только индивидуальные предприниматели, занимающиеся строго определенным видом деятельности (47 видов утверждены в Налоговом кодексе). Субъектам федерации дано право дополнить список. Так, власти Свердловской области добавили еще 11 видов деятельности, по которым можно приобрести патент. Старший партнер группы правовых компаний «Интеллект С» Роман Речкин считает, что с точки зрения самого механизма расчета и обслуживания налога для предпринимателей ничего не изменилось:
— ПСН схожа с ЕНВД в главном — в основе принцип исчисления налога исходя из твердых показателей, вне зависимости от выручки. Размер налога в рамках ПСН определяется по ставке 6% от устанавливаемого субъектом РФ в твердой сумме «потенциально возможного к получению дохода» по определенному виду деятельности. Поэтому ПСН, как и ЕНВД, облегчает для предпринимателя налоговое планирование, позволяет определить (и учесть в финансовом и управленческом учете) размер причитающегося налога заблаговременно, даже до начала налогового периода.
Как и в рамках иных специальных налоговых режимов, новая система предусматривает замену ряда налогов (НДФЛ, НДС, налога на имущество физических лиц) одним фиксированным платежом.
Еще одно организационное удобство ПСН — добровольный и простой механизм перехода. «Для получения патента предпринимателю достаточно обратиться в налоговый орган, причем обращение возможно в любое время, определенных фиксированных периодов подачи такого заявления НК РФ не устанавливает. Кроме того, по выбору предпринимателя патент выдается на любой период, от одного до 12 месяцев в пределах календарного года», — замечает Роман Речкин.
Таким образом, у предпринимателя, имеющего в штате не более 15 сотрудников и зарегистрированного в форме ИП, есть несколько способов уплаты налогов. Во-первых, он может выбрать ПСН. Это не новый вид налога, патент существовал и ранее, некоторые предприниматели им пользовались, просто сейчас он, напоминаем, выведен в НК в специальный режим. При этом, как подчеркивает старший консультант департамента компании «Аудит-Классик» Светлана Медина, индивидуальные предприниматели, которые уже применяли патент, должны быть внимательны: с 2013 года часть видов предпринимательской деятельности укрупнена, другая, наоборот, разбита на несколько видов. Например, такой вид деятельности, как автотранспортные услуги, разделен на два — услуги перевозки грузов и услуги перевозки пассажиров автомобильным транспортом: «Это означает, что необходимо оформить два патента вместо одного».
Второй способ — остаться на ЕНВД, если бизнес включен в список видов деятельности, позволяющих применять этот режим. Из списка ушла стационарная розничная торговля: законодатель посчитал, что торговые сети давно не являются малым бизнесом и в состоянии вести документацию и платить налоги на общих основаниях. «Крупные розничные торговые сети, используя раздробленную структуру магазинов, могли применять ЕНВД. В будущем такого права у них не будет, им придется выбирать другую систему налогообложения», — предупреждает Светлана Медина.
Третий путь — упрощенная система налогообложения (УСН). И, наконец, общая система со всем спектром документации и обязательств.
По всей видимости, законодатель рассчитывает на непопулярность ЕНВД, что позволит впоследствии его спокойно отменить. Однако, как показывает практика, пока выгода патента достаточно спорна, многое зависит от вида деятельности и условий, которые ввел конкретный субъект федерации в части ПСН. Налоговый кодекс предоставил регионам право самостоятельно устанавливать вмененный доход — от 100 тысяч до 1 млн рублей, чем, конечно, они и воспользовались: все субъекты федерации на территории Урала и Западной Сибири установили доходность существенно выше минимума. Некоторые регионы при расчете дохода учитывали дополнительные обстоятельства, например, количество транспортных средств, количество помещений и также месторасположение бизнеса. Так, в Свердловской области для одних и тех же видов бизнеса установлена разная доходность в Екатеринбурге и других городах. Это вызывало бурные споры на этапе разработки документа, многие расчеты до сих пор кажутся бизнесу противоречивыми. Странности перечисляет Роман Речкин:
— В Екатеринбурге доход от перевозки грузов автомобильным транспортом с использованием одного автомобиля определен в 121 030 рублей в год (чуть более 10 тыс. рублей в месяц). А вот при использовании двух автомобилей он почему-то возрастает сразу более чем в пять раз, до 605 151 рубля. Кроме того, странно, почему ремонт и техобслуживание автотранспортных средств при наличии одного работника должен приносить 1 210 302 рубля (более 100 тыс. рублей в месяц). На наш взгляд, размер «потенциально возможного к получению дохода» не учитывает конкретные характеристики объектов и соответствующего вида деятельности. В итоге, например, в Екатеринбурге при оказании услуг по сдаче в аренду (наем) собственных жилых помещений (свыше пяти объектов, то есть шесть и более квартир) потенциально возможный годовой доход установлен в размере 1,5 млн рублей. То есть при сдаче шести квартир доход по одному объекту в месяц должен составить почти 21 тыс. рублей. Эта сумма очевидно адекватна для квартир в центре Екатеринбурга, но никак не учитывает, что сдаваемым в аренду объектом может быть и комната, и квартира на окраине города с существенно меньшим размером арендной платы.
Генеральный директор ассоциации «Налоги России» Игорь Теущаков считает весьма спорным и деление на Екатеринбург и «все остальные территории»:
— Условия деятельности, например, по оказанию бытовых услуг, а значит, и возможность заработать, в небольших городах, расположенных на севере Свердловской области, значительно отличаются от Нижнего Тагила или Верхней Пышмы. Точно так же разнятся возможности зарабатывания в центре Екатеринбурга и в отдаленных районах.
В целом, по мнению Романа Речкина, переход на патент может быть выгоден предпринимателям с минимальным количеством работников, но работающим в крупных городах и получающим доход, превышающий средние значения по видам деятельности. Например, предприниматель в Екатеринбурге, занимаясь с одним-пятью работниками ремонтом обуви, вполне может зарабатывать в год 420 244 рубля (35 тысяч в месяц). Но далеко не факт, что такой же предприниматель, например, в Карпинске сможет получить доход в 168 098 рублей (14 тысяч в месяц), как это определено в законе. В любом случае для расчета налоговой нагрузки каждому предпринимателю придется решать этот вопрос путем самостоятельных расчетов — в зависимости от вида деятельности и финансовых показателей.
Как и ЕНВД, доходы от патента будут поступать в муниципальные бюджеты. Правда, с той разницей, что раньше право регулировать доходность и соответственно управлять хоть небольшой частью налоговой базы было у самих городов, а сейчас все полномочия, включая ежегодную индексацию потенциального дохода индивидуальных предпринимателей для расчета стоимости патента, ушли на уровень субъекта федерации. Однако, по мнению Романа Речкина, учитывая ограниченный круг лиц, имеющих право на применение ПСН, и невозможность применения его организациями, ждать большого провала в бюджетах муниципалитетов не стоит: по расчетам, например, правительства Свердловской области в 2013 году в бюджеты всех муниципалитетов региона от ПСН должно поступить всего 23 млн рублей.